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Die steuerliche Behandlung von Mitarbeiterbeteiligungen auf Stufe Arbeitgeberin richtet sich mangels expliziter steuergesetzlicher Vorgaben nach dem Massgeblichkeitsprinzip. Der vorliegende Beitrag befasst sich mit der handelsrechtlichen Bilanzierung von Mitarbeiterbeteiligungen und den daraus resultierenden Steuerfolgen auf Stufe der Arbeitgeberin. Zu diesem Zweck wird die vom KS 37a vorgesehene Verwaltungspraxis zur Behandlung von unterschiedlichen Mitarbeiterbeteiligungsvarianten und deren Beschaffung für die Arbeitgeberin vorgestellt und aus Sicht der handels- und steuerlichen Gewinnermittlung, der Verrechnungssteuer und der Stempelabgaben untersucht. Die Analyse lässt einerseits erkennen, dass das KS 37a hilft, die unterschiedlichen Arten von Mitarbeiterbeteiligungen auf Stufe Arbeitgeberin handels- und steuerrechtlich sachgerecht abzubilden. Andererseits zeigt sich, dass die umgekehrte Massgeblichkeit damit die handelsrechtliche Rechnungslegung dominiert. Der Beitrag versucht, einen Überblick über die handels- und steuerrechtliche Behandlung von Mitarbeiterbeteiligungen bei der Arbeitgeberin zu geben und dieses Spannungsfeld darzustellen. En l’absence de norme fiscale explicite, le traitement fiscal des participations de collaborateur au niveau de l’employeuse est régi par le principe de déterminance (Massgeblichkeitsprinzip). Le présent article traite de la comptabilisation des participations de collaborateur selon le droit commercial et des conséquences fiscales qui en découlent au niveau de l’employeuse. A cet effet, la pratique administrative prévue par la circulaire 37a concernant le traitement des différentes variantes de participations de collaborateur et leur acquisition au niveau de l’employeuse est présentée et analysée du point de vue de la détermination du bénéfice commercial et fiscal, de l’impôt anticipé et du droit de timbre. L’analyse permet de constater, d’une part, que la circulaire 37a aide à représenter de manière appropriée, du point de vue du droit commercial et fiscal, les différents types de participations de collaborateur au niveau de l’employeuse. D’autre part, il s’avère que la déterminance inversée (umgekehrte Massgeblichkeit) domine ainsi la comptabilité commerciale. L’article tente de donner un aperçu du traitement en droit commercial et fiscal des participations de collaborateurs au niveau de l’employeuse et d’en présenter les divergences.

Der vorliegende Beitrag untersucht 55 Entscheide des Bundesgerichts zum Rechtsgleichheitsgebot im Steuerrecht. Ziel des Beitrages ist es, aufzuzeigen, ob der Rechtsprechung eine stringente Dogmatik zu entnehmen ist, die bereichsübergreifend konsequent zur Anwendung kommt. Im Anschluss wird ein eigener Vorschlag erarbeitet, wie eine grundrechtsorientierte Dogmatik zum Gleichbehandlungsgebot im Steuerrecht aussehen könnte, und es wird diskutiert, inwiefern dieser Vorschlag Anpassungen in der Rechtsprechung zur Folge hätte. Als Inspiration für die Fortentwicklung der Gerichtspraxis dient ein Rechtsvergleich mit der Rechtsprechung in den USA und in Deutschland. La présente contribution examine 55 arrêts du Tribunal fédéral relatifs au principe de l’égalité de traitement en droit fiscal. L’objectif de cet article est de montrer s’il est possible de déduire de la jurisprudence une stricte dogmatique qui s’applique de manière conséquente dans tous les domaines. Ensuite, nous élaborerons notre propre proposition sur la forme que pourrait prendre une dogmatique axée sur les droits fondamentaux concernant le principe de l’égalité de traitement en droit fiscal et dans quelle mesure cette proposition entraînerait des adaptations de la jurisprudence. Une comparaison avec la jurisprudence des Etats-Unis et de l’Allemagne servira d’inspiration pour le développement de la pratique judiciaire.

Die Anbindung der steuerlichen Gewinnermittlung an das handelsrechtlich ausgewiesene Jahresergebnis nach OR setzt die korrekte Ermittlung desselben– die «Handelsrechtskonformität» – voraus. Falls die Handelsbilanz gegen handelsrechtliche Vorschriften verstösst, kann sowohl die steuerpflichtige Person als auch die Steuerbehörde eine Korrektur vornehmen (sog. Bilanzberichtigung). Auf die Fragen, in welchen Fällen konkret eine Korrektur vorzunehmen ist und wie eine Korrektur zu erfolgen hat, liefern die Lehre und die bisherige Rechtsprechung allerdings nur knappe Antworten. Der vorliegende Beitrag soll diese Lücke schliessen. Ein besonderer Fokus liegt auf möglichen Überschneidungen beim Fehlerbegriff und bei der Korrekturschwelle im Handels- und Steuerrecht. Le rattachement de la détermination du bénéfice fiscal au résultat annuel selon le droit commercial du CO présuppose la détermination correcte de ce dernier, soit la «conformité au droit commercial». Si le bilan commercial ne respecte pas les normes du droit commercial, tant le contribuable que l’autorité fiscale peuvent procéder à une correction (dite correction de bilan). La doctrine et la jurisprudence actuelles ne fournissent toutefois que de vagues réponses aux questions de savoir dans quels cas il faut concrètement procéder à une correction et comment celle-ci doit être effectuée. Le présent article vise à combler cette lacune. L’accent est mis sur les recoupements possibles entre la notion d’erreur et le seuil de correction en droit commercial et en droit fiscal.

Gibt eine steuerpflichtige Person ihre selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv auf, kann sie gemäss Art. 37b DBG und Art. 11 Abs. 5 StHG von einer privilegierten Besteuerung des Liquidationsgewinns profitieren. Dieser Beitrag thematisiert nach einer kurzen Darstellung der Funktionsweise und Anspruchsvoraussetzungen folgende vier Fragestellungen: (1) Was ist unter einer «definitiven» Aufgabe der «gesamten» selbständigen Erwerbstätigkeit zu verstehen? (2) Welche stillen Reserven qualifizieren für die privilegierte Besteuerung? (3) Kann eine privilegierte Liquidation anstelle einer steuerneutralen Umstrukturierung beansprucht werden? (4) Wie werden Verlust- und Beitragsüberhänge behandelt? Eine kritische Würdigung der bestehenden Rechts- und Verwaltungspraxis zeigt, dass nicht in allen Punkten sachgerechte Lösungen bestehen. Insbesondere aus steuersystematischer Sicht ergeben sich gewisse Defizite und Widersprüche. Der Beitrag versucht, Lösungsansätze de lege lata und de lege ferenda zu skizzieren, um die privilegierte Liquidationsgewinnbesteuerung einem kohärenteren System zuzuführen. Si un contribuable cesse définitivement d’exercer son activité lucrative indépendante après l’âge de 55 ans révolus ou en raison d’une incapacité de poursuivre son activité pour cause d’invalidité, il peut bénéficier d’une imposition privilégiée du bénéfice de liquidation conformément à l’art. 37b LIFD et à l’art. 11 al. 5 LHID. Après une brève présentation du fonctionnement et des conditions d’octroi de cette imposition privilégiée, la présente contribution aborde les quatre questions suivantes: (1) Que faut-il comprendre par cessation «définitive » de «l’entier» de l’activité lucrative indépendante? (2) Quelles sont les réserves latentes qui bénéficient d’une imposition privilégiée? (3) Peut-on prétendre à une liquidation privilégiée au lieu d’une restructuration fiscalement neutre? (4) Comment les excédents de pertes et de cotisations sont-ils traités? Une évaluation critique de la pratique juridique et administrative actuelle montre qu’il n’existe pas de solutions appropriées sur tous les points. Des déficits et des contradictions apparaissent notamment au regard de la systématique fiscale. L’article tente d’esquisser des solutions de lege lata et de lege ferenda afin de faire évoluer l’imposition privilégiée des bénéfices de liquidation vers un système plus cohérent.  

Bei den als erweiterte internationale Transponierung bekannt gewordenen Fallkonstellationen verweigert die Eidgenössische Steuerverwaltung in ihrer Praxis die Rückerstattung der Verrechnungssteuer mit dem Argument der Steuerumgehung. Betroffen sind Sachverhalte, in denen ein nicht zur vollen Rückerstattung der Verrechnungssteuer berechtigter Ausländer eine Schweizer Zielgesellschaft über eine Schweizer Akquisitionsgesellschaft erwirbt. Der blosse Einsatz einer Schweizer Akquisitionsgesellschaft wird dabei von der Eidgenössischen Steuerverwaltung relativ schematisch als Steuerumgehung betrachtet. Der vorliegende Beitrag stellt die Praxis zur erweiterten internationalen Transponierung dar, geht auf deren eigentlichen Auslöser ein, nämlich die (zu) strengen Rückerstattungsvoraussetzungen der Verrechnungssteuer im internationalen Verhältnis, und behandelt die rechtliche Grundlage, den Steuerumgehungsvorbehalt im Verrechnungssteuergesetz, anhand eines aktuellen Urteils. Anschliessend wird die Praxis zur erweiterten internationalen Transponierung kritisch anhand zweier Fallbeispiele gewürdigt. Dans les constellations connues sous le nom de transposition internationale étendue, l’Administration fédérale des contributions refuse dans sa pratique le remboursement de l’impôt anticipé en invoquant l’évasion fiscale. Il s’agit de situations dans lesquelles un étranger qui n’a pas droit au remboursement intégral de l’impôt anticipé acquiert une société cible suisse par le biais d’une société d’acquisition suisse. Le simple recours à une société d’acquisition suisse est considéré de manière relativement schématique par l’Administration fédérale des contributions comme une évasion fiscale. Le présent article expose la pratique de la transposition internationale étendue et aborde son élément déclencheur véritable, à savoir les conditions (trop) strictes de remboursement de l’impôt anticipé dans les relations internationales. Il présente également la base juridique pertinente, à savoir la réserve de l’évasion fiscale dans la loi sur l’impôt anticipé, à l’aide d’un arrêt récent. Finalement, la pratique de la transposition internationale étendue est examinée de manière critique à l’aide de deux exemples.

Der vorliegende Beitrag soll eine Einführung in die Thematik der Sondernummer bieten. Neben einer allgemein gehaltenen Übersicht über die globale Mindeststeuer und deren Umsetzung in der Schweiz werden problembezogen einzelne Bereiche vertiefter betrachtet. So finden sich besondere Kapitel zum politischen Prozess, zur verfassungskonformen Umsetzung, zur völkerrechtskonformen Umsetzung und zu möglichen Fördermassnahmen zur Erhaltung der Standortattraktivität. In den übrigen Aufsätzen in dieser Sondernummer werden weitere Bereiche besprochen, die für die Schweiz zentral sind. Das Thema ist jedoch derart komplex und vielschichtig, dass auch diese Sondernummer nur einzelne Fragestellungen beleuchten kann und keinesfalls Anspruch auf Vollständigkeit erhebt. Le présent article se veut une introduction à la thématique de ce numéro spécial. En plus d’un aperçu général de l’impôt minimum global et de sa mise en oeuvre en Suisse, certains domaines seront examinés de manière plus approfondie en fonction des problèmes qui se posent. Ainsi, des chapitres particuliers seront consacrés au processus politique, à une mise en oeuvre conforme à la Constitution, à une mise en oeuvre conforme au droit international public et aux mesures d’encouragement possibles pour maintenir l’attrait de la place économique. Les autres articles de ce numéro spécial abordent d’autres domaines qui sont essentiels pour la Suisse. Le sujet est toutefois tellement complexe et diversifié que ce numéro spécial ne peut mettre en lumière que certaines questions et en aucun cas prétendre à l’exhaustivité.

Die steuerliche Erfassung von Beteiligungserträgen ist eines der zentralen Themen im Konzernsteuerrecht. Im Zuge der geplanten Einführung der globalen Mindestbesteuerung müssen Beteiligungserträge zukünftig nicht nur aus Sicht des schweizerischen Handels- und Gewinnsteuerrechts, sondern auch aus dem Blickwinkel des anwendbaren internationalen Rechnungslegungsstandards und der GloBE Model Rules betrachtet werden. Im Rahmen des vorliegenden Aufsatzes wird die Thematik aus den verschiedenen Perspektiven mit dem Ziel beleuchtet, allfällige divergierende Vorschriften zwischen dem nationalen Gewinnsteuerrecht und den GloBE Model Rules zu identifizieren, die sich – wertungsneutral – positiv oder negativ auf den effektiven GloBE-Steuersatz auswirken können. Darauf gestützt werden im Fazit mehrere Handlungsempfehlungen erarbeitet. Im Vordergrund stehen hierbei eine Abkehr von der phasenkongruenten Verbuchungspraxis, eine Angleichung der Beteiligungsbewertung zwischen OR und IFRS, ein Wechsel auf ein System der direkten Freistellung der Bruttobeteiligungserträge sowie eine umfassende Freistellung von Ab-/ Zuschreibungen und Kapitalverlusten, welche mit einer Abschaffung des Gestehungskostenprinzips einhergehen würden. Le traitement fiscal des rendements des participations est l’un des thèmes centraux de la fiscalité de groupe. Dans le cadre de l’introduction prévue de l’imposition minimale globale, les rendements des participations devront à l’avenir être appréhendés non seulement sous l’angle du droit commercial et des règles de l’impôt sur le bénéfice selon le droit suisse, mais aussi sous l’angle des normes comptables internationales applicables et des Model Rules GloBE. Dans le cadre du présent article, la thématique est examinée sous ces différentes perspectives – sans porter de jugement de valeur – dans le but d’identifier les éventuelles divergences entre les normes de droit national en matière d’impôt sur le bénéfice et celles des Model Rules GloBE qui peuvent avoir un effet positif ou négatif sur le taux d’imposition effectif selon GloBE. Sur cette base, plusieurs mesures sont recommandées dans la conclusion. Il s’agit en premier lieu d’abandonner la pratique de la comptabilisation simultanée, d’harmoniser l’évaluation des participations entre le CO et IFRS, de passer à un système d’exonération directe des rendements bruts des participations ainsi que d’exonérer complètement les amortissements/ reprises et les pertes en capital, ce qui irait de pair avec une suppression du principe du coût d’investissement.

Die GloBE-Regeln machen für den grenzüberschreitenden, gruppeninternen Transfer von Vermögenswerten und Verbindlichkeiten spezifische Vorgaben, welche für betroffene Unternehmen bereits für Transaktionen vor dem Inkrafttreten der Pillar-2-Regeln einen späteren GloBE-Effekt haben können. Der vorliegende Beitrag zeigt diese Auswirkungen anhand von konkreten Zahlenbeispielen auf. Zu diesem Zweck werden der Verkauf von immateriellen Vermögenswerten von einer betroffenen ausländischen an eine Schweizer Gruppengesellschaft sowie die Migration einer ausländischen Immaterialgütergesellschaft in die Schweiz unter den für GloBE relevanten Zeitperioden exemplarisch untersucht und kritisch gewürdigt. Die Analyse lässt dabei erkennen, dass einerseits abhängig vom Zeitpunkt des Transfers sehr unterschiedliche GloBE-Steuerfolgen resultieren können und andererseits noch viele Fragestellungen ungeklärt sind, welche durch die OECD bzw. die nationalen Gesetzgeber vor der Einführung der GloBERegeln in nationales Recht zu beantworten sind. Les règles GloBE imposent des normes spécifiques pour le transfert transfrontalier et intragroupe d’actifs et de passifs qui peuvent avoir un effet GloBE ultérieur pour les entreprises concernées en raison de transactions effectuées avant l’entrée en vigueur des règles du Pillier 2. Le présent article illustre ces effets à l’aide d’exemples chiffrés concrets. A cet effet, la vente de valeurs patrimoniales immatérielles d’une société étrangère à une société suisse du groupe ainsi que la migration d’une société étrangère IP vers la Suisse sont examinées à titre d’exemples et évaluées de manière critique en fonction des périodes pertinentes pour GloBE. L’analyse montre que, d’une part, les conséquences fiscales de GloBE peuvent être très différentes selon le moment du transfert et que, d’autre part, de nombreuses questions restent encore sans réponse. L’OCDE respectivement les législateurs nationaux devront y répondre avant d’introduire les règles de GloBE dans le droit national.